‌به این طریق هر وسیله ای که غیر واقعی بودن آن احراز شود ، به شرطی که با تعریف حیله کیفری منطبق باشد ، یعنی مادی و محسوس بوده ، یا همراه با مانورهای متقلبانه انجام شود ، مشمول مقررات کلاهبرداری خواهد بود .( سلیمان پور ، ۱۳۵۷، ۱۱۹ و بلوری ، اکبر ؛ بی تا، ۵۴ و امین فر ؛ « کلاهبرداری » . مجله کانون وکلا ؛ س ۱ ، ش ۴ ، ۲۰ ؛ پاد، حقوق جزای اختصاصی ( جزوه درسی ) ، ۲۰ ؛ مشیر ، « کلاهبرداری در حقوق ایران » ، ۴۹ . )

با آن که قانون‌گذار حوزه وسایل متقلبانه را تعمیم داده است ، به نحوی که این اصطلاح عام و انعطاف پذیر هر نوع نیرنگ و دروغی را که در هر زمان شکل خاصی می‌گیرد ، شامل می شود ، با بیان بعضی از مصادیق مورد نظر خود ، مشخصات کلی این وسایل را از حیث نوع و جنس به نحوی تبیین ‌کرده‌است که از غش و تدلیس ممتاز شود ؛ ‌به این معنا که در کلاهبرداری کاربرد وسایل تقلبی باید در چارچوب کلی آنچه قانون‌گذار تعیین ‌کرده‌است ، باشد ؛ اعم از این که اتخاذ اسم یا عنوان و یا انجام دادن مانورهای متقلبانه برای ترساندن از امری غیر واقعی ، یا امیدوار کردن به تحصیل منفعتی موهوم و یا مغرور کردن به وجود امر غیر واقعی باشد .

به عبارت دیگر ، در کلاهبرداری ، صحنه سازی و نوعی حرکت متقلبانه لازم است و صرف دروغ حتی تکراری و یا سوء استفاده از خوش باوری طرف کافی نیست .

توسل به وسایل متقلبانه حالات مختلف دارد ؛ زیرا متقلبانه بودن وسیله ممکن است شکلی یا ماهوی باشد .

وسیله متقلبانه شکلی آن است که در ذات خود ، وسیله جعلی و غیر واقعی باشد ؛ مانند ساختن سند مجعول توسط کلاهبردار یا استفاده از سند مجعولی که توسط دیگری ساخته شده ، با علم به مجعول بودن آن .

وسیله تقلبی ماهوی آن است که از نظر شکلی و ظاهری واقعی باشد ، ولی از نظر ماهوی و در باطن ، خلاف واقع باشد .

بر اساس رأی شماره ۱۳۲۸ / ۸۹۶۸ مورخ ۱۶ / ۶ / ۱۶ دیوان عالی کشور : « اگر موجری که مال الاجاره را نقدا دریافت کرده و به مستاجر رسید نداده ، بر اساس قبضی که در دست دارد و ساختگی هم نیست ، اجرائیه صادر کند و دوباره مبلغ مال الاجاره را دریافت کند ، کلاهبردار است . » ( همچنین شعبه ۲ دیوان کشور ، در رأی‌ شماره ۱۵۲۳ مورخ ۵ / ۷ / ۱۸ این گونه اظهار نظر ‌کرده‌است ( زیرا اگرچه سند مورد استفاده جعلی نبوده است ، با دریافت وجه آن به طور نقدی ، سند مذکور ماهیتاً متقلبانه و غیر واقعی شده است . در این موارد در واقع فقط عمل مرتکب متقلبانه است ، نه وسیله مورد استفاده .

چنان که اگر سندی را صاحب سند پاره کند و دیگری تکه های آن را به هم بچسباند و آن را به ضرر صاحب سند مورد استفاده قرار دهد ، عملش کلاهبرداری است ؛ زیرا جعل به معنی ساختن نوشته یا دست بردن در آن ها و یا الصاق متقلبانه سندی به سند دیگر است .

‌در مورد مثال نیز متهم با توسل به وسایل تقلبی ، یعنی جمع‌ آوری قطعات پاره شده یک سند باطل و بی اعتبار و چسباندن آن ها به هم ، سند باطلی را صحیح جلوه داده است . »( سلیمان پور ، ۱۳۵۷، ۶۳ )

بنابر تفسیر ماده ۲۳۸ ق . م . ع . نیز مقصود از وسایل متقلبانه اعم از آن است که حیله و تقلب در خارج و یا در جریان امر در ادارات ثبت یا در سایر ادارات دولتی یا محاکم اعمال شود .

توسل به وسایل متقلبانه ممکن است به طور مستقیم ، از طرف خود متقهم باشد یا این که از ناحیه ثالث صورت گیرد .

اگر در توسل به وسایل متقلبانه ، متهم و ثالث تبانی کنند ، شریک محسوب می‌شوند و جرم نسبت به ثالث هم تحقق می‌یابد و اگر شریک نباشند و فعل ثالث در حد کمک و مساعدت به مرتکب باشد ، باتحقق شرایط مندرج در ماده ۴۳ ، ق . م . ا ، ثالث ، معاون جرم تلقی خواهد شد و جرم فقط به کسی منتسب می شود که وسایل متقلبانه را مورد استفاده قرار داده است .

در این صورت انتفاع ثالث از نتیجه عمل شرط نیست . از نظر شکل رسیدگی به موضوع و اثبات تقلبی بودن وسیله ، بر اساس اصل کلی ، « الدلیل عل المدعی » ، بر عهده شاکی و دادسراست که این امر را در دادگاه اثبات کنند .

در این باره ، شعبه دوم دیوان عالی کشور در رأی‌ شماره ۵۶۵۵ مورخ ۲۸ / ۱۰ / ۳۸ نظر داده است : « اصولاً بر عهده شاکی است که توسل به وسایل تقلبی { توسط } متهم به کلاهبرداری را به وجهی از وجوه مذکور در ماده ۲۳۸ ق . م . ع . اثبات نماید . »

شعبه مذکور در رأی‌ شماره ۳۰۷ مورخ ۳۰ / ۱۰ / ۲۰ چنین نظر داده است : « ‌در مورد ماده ۲۳۸ ق . ک . ع . دادگاه بایستی در حکم خود چگونگی عمل متهم را در گرفتن وجه از شاکی بیان نماید تا معلوم شود تقلبی که وسیله استفاده قرار گرفته شده ، چه بوده است . »( احمد متین، ۱۳۸۱، ۲۹۳)

ب ) اغفال مالباخته

اغفال مالباخته که ممیز کلاهبرداری از سایر جرایم علیه اموال محسوب می شود ، ناشی از به کاربردن وسایل متقلبانه توسط کلاهبردار و نمایانگر عدم رضایت مالباخته در تسلیم مال است .

عدم رضایت مالباخته در همه جرایم علیه اموال ، برای تحقق جرم لازم است ؛ با این تفاوت که در کلاهبرداری این امر باید ناشی از اغفال صاحب مال باشد . شخص مغرور با رضایت به ظاهر واقعی ، مال خود را به حیله گر می‌دهد ، اما بر خلاف سرقت که سارق با بهره گرفتن از بی توجهی و غافلگیر شدن مالباخته ، مبادرت به سرقت می‌کند ، در کلاهبرداری مرتکب با توسل به وسایل تقلبی ، مالباخته را اغفال می‌کند تا او با رضایت ظاهری مالش را به کلاهبردار تسلیم کند .

‌به این علت ، ارتکاب جرم کلاهبرداری توسط هر فردی امکان پذیر نیست ، بلکه مرتکب باید فراست و بهره هوشی بالایی داشته باشد .

ظرافت کار در این است که کلاهبردار چنان تظاهر و وانمود و به گونه ای صحنه سازی می‌کند که صاحب مال با طیب خاطر مال خود را به او می‌دهد .

اگر فقر از عوامل مؤثر در افزایش جرم سرقت است ، در کلاهبرداری تأثیر این عامل ناچیز است .

کلاهبرداران بزرگ ، افراد یقه سفیدی هستند که از نظر اجتماعی غالباً جزو طبقات مرفه محسوب می‌شوند و حرص و آز بسیار ، آن ها را به طرف ارتکاب جرم سوق می‌دهد . کلاهبردار به نحوی عمل می‌کند که در صورت احراز تخلف ، عملش بیشتر منطبق بر تدلیس باشد و ‌به این علت سعی می‌کند مانورهای متقلبانه را که به حیله وی جنبه کیفری می‌دهد به نحوی انجام دهد که مشمول تعریف کلاهبرداری نشود ؛ پس هر روز به وسیله جدیدی متوسل می شود تا به اهداف نامشروع خود ، ظاهری مشروع ببخشد. تا زمانی که مالباخته مورد اغفال قرار نگیرد ، به طور طبیعی مال خود را به کلاهبردار تسلیم نمی کند .

‌به این دلیل ، عدم آگاهی او از متقلبانه بودن وسیله مورد استفاده کلاهبردار شرط تحقق جرم است و عالم بودن مالباخته به تقلبی بودن وسیله ، موجب زوال وصف مجرمانه از عمل مرتکب می شود

در این زمینه نمی توان از فناوری ­های نوین به عنوان عاملی کلیدی در کسب مزیت رقابتی غافل شد. چرخه­های پیدایش، رشد، بلوغ، انحطاط و مرگ شرکت‌های تجاری را مجموعه ­ای از تعاملهای پیچیده بین فناوری و اقتصاد ایجاد می‌کند. فناوری ­های جدید برهم زننده­ی نظم گذشته جایگزین فناوری ­های قدیمی شده اند. شرکت‌ها با نقاط عطفی مواجه شده­اندکه در آن ها رشد به طور ناگهانی تغییر می‌یابد. از این رو موسساتی که می خواهند در عرصه­ رقابت برنده شوند نباید در حاشیه بنشینند. آنان باید آینده­نگر باشند. اگر کاری نکنند رقبا دست به اقدام خواهند زد وآنان در محاصره­ی رویدادهای حاصل از این اقدام قرار می گیرند.(تارو, ۱۳۸۶, ص. ۴۳) داشتن اطلاعات از نوع و نحوه­ درک مشتریان از ضرورت و سهولت استفاده از انواع فناوری­ها، فناوری ­های کلیدی­تر را مشخص خواهد نمود و امکان اتخاذ راهبردهای متناسب را افزایش خواهد داد.

در حوزه ی مؤسسات مختلف خواه تولیدی یا خدماتی، باید اذعان نمود که سازمان‌ها تنها مجموعه ای از افراد نیستند. هر سازمان قوانین و فرهنگ خاص خود را به وجود می آورد که بر افراد شاغل در آن سازمان تاثیر می‌گذارد.(هاوکینز, بست, و کانی, ۱۳۸۵, ص. ۵۷۸) از این رو ارزیابی رفتار مؤسسات مختلف در بهره­ گیری از خدمات بانکی حائز اهمیت و ارزش است. این امر به بهبود تصمیم ­گیری در جنبه­ های اجرایی مدیریت بازاریابی در بخش­های مختلف منجر شده و به مخاطبان دانش بازاریابی مانند خط مشی گذاران عمومی و مدیران مؤسسات (متخصصان اجرایی)، در اتخاذ تصمیمات مناسب تر کمک شایانی می‌کند.

مشکلات انجام تحقیق

با توجه به سیاست‌های خاص بانک‌ها عدم همکاری آن ها در حوزه­ ارائه­ اطلاعات صحیح مالی و بانکی در حین مراحل جمع‌ آوری اطلاعات یکی از مشکلات مهم در مسیر اجرای تحقیق بوده است. عدم تمایل بانک­ها به ارائه­ اطلاعات دقیق در حوزه­ مشتریان حقوقی و فقدان آمار صحیح در حوزه بانکداری اینترنتی و همراه نیز در جمع ­آوری داده ­های مطلوب مسائلی را ایجاد نموده است.

اهداف تحقیق

هدف­های تحقیق شامل موارد ذیل است:

شناسایی عوامل تاثیر­گذار بر عملکرد و تلاش مورد انتظار خدمات بانکداری اینترنتی توسط مشتریان حقوقی

تبیین رفتار مشتریان حقوقی در حوزه­ خدمات بانکی با تمرکز بر بانکداری اینترنتی ‌بر اساس نظریه پذیرش و استفاده از فناوری

شناسایی جایگاه متغییرهای محیطی در مدل رفتار مصرف­ کنندگان حقوقی ایرانی به نحوی که با کنترل آن ها امکان تغییر نگرش و افزایش بهره­ گیری مشتریان حقوقی از خدمات نوین بانکی در راستای کاهش زمان و افزایش بهره ­وری و ایجاد ارزش افزوده برای بانک­ها

سوالات تحقیق

سوال۱ : تغییر عملکرد مورد انتظار سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در قصد بهره­­گیری مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد ؟

سوال ۲ : تغییر تلاش مورد انتظار سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در قصد بهره­ گیری مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد ؟

سوال ۳ : تغییر عملکرد تاثیرات اجتماعی سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در قصد بهره­ گیری مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد ؟

سوال ۴ : تغییر تسهیل شرایط سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در استفاده مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد ؟

سوال ۵ : تغییر اعتماد به سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در قصد بهره­ گیری مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد ؟

سوال ۶ :تغییر در قصد استفاده از سیستم بانکداری اینترنتی چه تاثیری در استفاده مشتریان حقوقی از خدمات بانکداری اینترنتی دارد

فرضیه های تحقیق

فرضیه ۱ : متغییر عملکرد مورد انتظار سیستم بانکداری اینترنتی بر قصد استفاده از ان تاثیر مثبتی دارد.

فرضیه ۲: متغییر تلاش مورد انتظار سیستم بانکداری اینترنتی بر قصد استفاده از ان تاثیر مثبتی دارد.

فرضیه ۳ : متغییر تاثیرات اجتماعی سیستم بانکداری اینترنتی بر قصد استفاده از ان تاثیر مثبتی دارد.

فرضیه اصلی ۴ : متغییر تسهیل شرایط سیستم بانکداری اینترنتی بر استفاده از ان تاثیر مثبتی دارد.

فرضیه ۵: متغییر اعتماد به سیستم بانکداری اینترنتی بر قصد استفاده از ان تاثیر مثبتی دارد.

فرضیه ۶ : متغییر قصد استفاده از سیستم بانکداری اینترنتی بر استفاده از سیستم تاثیر مثبتی دارد.

روش تحقیق از نظر شیوه انجام تحقیق

این تحقیق از نوع پیمایشی ‌می‌باشد. روش تحقیق در این پژوهش ترکیبی از روش کمی است. در مرحله­ نخست برای شناسایی عوامل محیطی مؤثر بر رفتار شرکت‌ها در حوزه­ بانکی و تعیین ویژگی­ها و دسته­بندی آن ها مطالعه­ ای توصیفی^[۱] انجام شده سپس با تکمیل مطالعات کتابخانه ­ای پرسشنامه تدوین گردیده است و در مرحله­ پیش مطالعه توسط مطلعین کلیدی مورد ارزیابی قرار گرفته و پس از تأیید توسط جامعه­ آماری تکمیل شده است. نوع تحقیق از نظر افق زمانی مطالعه­ ای مقطعی است و مؤسسات حقوقی به عنوان واحد تحلیل در نظر گرفته ‌شده‌اند.

متغییر های تحقیق و تعریف عملیاتی متغییرهای مستقل یا وابسته

با توجه به مدل مفهومی تحقیق، تعریف متغییرها ارائه می‌گردد:

عملکرد مورد انتظار به عنوان درجه­ای که فرد اعتقاد دارد بهره­ گیری از سیستم می ­تواند به تحقق اهداف در عملکرد شغلی­اش کمک کند؛ تعریف می شود.

تلاش مورد انتظار: درجه­ای از سهولت مرتبط با بهره­ گیری از سیستم است.

تأثیرات اجتماعی: درجه­ای از درک فردی است که اعتقاد دارد اشخاصی که مهم می‌داند معتقدند او باید از سیستم جدید استفاده کند.(Ajzen, 2002)

تسهیل شرایط: درجه­ای که فرد اعتقاد دارد زیر ساخت­های فنی و سازمانی برای حمایت از بهره­ گیری از سیستم وجود دارد. سازه‌های تشکیل دهنده این متغییر پدیده­هایی که در جهت رفع مشکلات سیستمی می پردازد متمرکز شده است.(Goodhue DL, Thompson RL, 1995)

اعتماد^[۲]:روان شناسان اعتماد را پدیده ای فردی می دانند .جامعه شناسان ساختار اجتماعی می دانند.(McKnight D, Choudhury V, Kamcmar C, 2002). در منابع روان شناسی اعتماد به عنوان درک درباره ی علایق دیگران و خواسته ی مرتبط با آن ها به گونه که برای افراد قابل درک باشد تعریف شده است.(Rousseau D, Sitkin S, Burt R, Camerer C , 1998, ص. ۳۹۴)

قصد رفتاری ^[۳] : بیانگر شدت نیت یا اراده ی فردی برای انجام رفتار هدف (در این تحقیق بهره­ گیری از خدمات نوین بانکی است )است. (Morris,M.G.,& Dillon,A., 1997, p. 61) رابطه قصد رفتاری با رفتار نشان می‌دهد، افراد تمایل دارند در رفتارهایی درگیر شوند که قصد انجام آن ها را دارند بنابرین رفتار همیشه بعد از قصد رفتاری و متصل به آن است (Conner,M.,&Armitage,C.J. , 1998, p. 1431)

قلمرو زمانی و مکانی تحقیق

با توجه به مقطعی بودن نوع تحقیق قلمرو زمانی انجام تحقیق زمستان ۱۳۹۰ و بهار۱۳۹۱بوده است قلمرو مکانی انجام تحقیق شهرستان تهران می‌باشد.

مروری بر ادبیات موضوع و پیشینه­ تحقیق

این مسئله باعث شده است که منابع مالی (سرمایه) بسیار زیادی جذب بخش خدمات زیرزمینی (واردات قاچاق) شود که با توضیحات ارائه شده، علت آن تقریبا واضح است، اما جالب این است که جابه‌جایی منابع به نفع این بخش همچنان ادامه دارد، چراکه مفروضات رقابتی ‌در مورد آن صادق نیستند که با هجوم برخی از تجار ‌به این حیطه، توجیه اقتصادی قاچاق از بین برود. توجیه اقتصادی قاچاق ناشی از تعرفه‌های تجاری بالا است که‎یک پدیده کاملا برونزا است و کردار اقتصادی مردم قادر به متعادل ساختن آن نیست. در واقع وجود این موانع تجاری که باعث پدید آمدن شکاف قیمتی محصولی‎یکسان در دو نقطه نزدیک (از لحاظ جغرافیایی) به هم می‌شود، منجر به ایجاد چسبندگی در هزینه فرصت منابع مالی نیز می‌گردد. امروز هر ایرانی می‌داند که با چه نرخی قادر است پول خود را در بازار پول غیر‌رسمی‎‌سپرده‌گذاری کند، که البته با ریسک همراه است. به عبارت دیگر هر فرد هزینه فرصت سپرده گذاری در بانک‎یا سرمایه‌گذاری در‎یک طرح تولیدی را به خوبی می‌داند. این دانش‌اجتماعی، موجب انتقال طبیعی منابع به بخش خدمات غیر‌رسمی‎‌می‌گردد و بخش‌های مولد روز به روز با شدت بیشتری از کمبود منابع مالی متضرر خواهند شد.

اکنون با در دست بودن توصیفی از شرایط بازار پول و منابع مالی می‌توان ‌در مورد سیاست تعیین دستوری نرخ بهره نیز قضاوت کرد. ساختارهای طبیعی (به لحاظ درجه توسعه‌یافتگی) و حقوقی (تعرفه‌ای) در اقتصاد ایران به گونه‌ای بر رفتار آحاد اقتصادی در تصمیم‌گیری برای عرضه و تقاضای پول اثر می‌گذارند که فشار زیادی به نرخ بهره به سمت افزایش وارد می‌شود (محمودآبادی و بایزیدی ۱۳۸۷).

در این شرایط تعیین نرخ بهره‎یا سود تسهیلات در حدی پایین‌تر از مقدار بازاری آن ممکن است هر انسان عاقلی را تحریک به آربیتراژ منابع مالی کند، بدین معنی که از سیستم پولی دولتی با نرخ‌های ارزان، منابع مالی تهیه کرده و آن را در بازار غیر‌رسمی‎‌با نرخ بازار عرضه کند، تقریبا شبیه اتفاقی که ‌در مورد واردات (قاچاق) کالاها نیز رخ می‌دهد. متاسفانه واقعیت این موضع، کتمان ناشدنی است، موارد زیادی از تخلفات مالی از این دست تا به حال کشف شده‌اند و قطعا در آینده نیز کشف خواهند شد.

می‌توان چنین نتیجه‌گیری کرد که دخالت بی‌منطق دولت در حوزه تجارت خارجی و بازار پول به طور هماهنگ موجب اتلاف منابع در اقتصاد ایران می‌شود،‎یعنی با توجه به آنچه اشاره شد به نظر می‌رسد که دولت، با وضع موانع تعرفه‌ای، خود باعث گرایش نرخ بهره به افزایش شدید شده و از سوی دیگر سعی در تحمیل نرخ بهره بسیار پایین به عرضه‌‌کنندگان منابع مالی دارد.‎یقینا این موضوع به ایجاد مازاد تقاضای بسیار زیاد در بازار پول می‌ انجامد که نتیجه قطعی آن فاصله گرفتن شرایط این بازار از وضعیت بهینه پرتو (Pareto Optimality) و اتلاف منابع است (رمضانی ۱۳۸۷).

بخش دوم

پیشینه تحقیق

۲-۴٫ پیشینه تحقیق

۲-۴-۱٫ تحقیقات خارجی

Penman در سال ۱۹۹۶ در تحقیقی تحت عنوان”همبستگی بینP/E وP/B وارزشیابی رشد” که در “مجله تحقیقات حسابداری” بچاپ رسید، اثبات کرد کهP/B بهRI آتی ورشد موردانتظار ارزش دفتری مرتبط است. همچنین اثبات کرد کهP/E هم به توان سوددهی جاری وهم آتی بستگی دارد.

راجرسون(۱۹۹۷) به طور نظری نشان داد زمانی که درآمد معیار ارزیابی عملکرد مدیریت باشد، دادن هزینه بهره به عنوان هزینه سرمایه ای شرکت مناسب است. او نتیجه می‎گیرد که «موج جاری شور و شوق برای سود باقیمانده و EVA موجه به نظر می‎رسد».

راجرسون(۱۹۹۷) استدلال می‎کند هزینه‎های (استهلاک و بهره) مرتبط با استفاده دارایی در طول عمر مفید؛ باید برای تمام دوره‌آموزش‌ها‎یکنواخت باشد. با این حال زمانی که ارزش دفتری بالا است بهره منتسب (هزینه سرمایه در سود باقیمانده) بالا است در حالی که استهلاک به طور معمول به صورت تسریعی‎یا خط مستقیم است. بالاتر بودن هزینه سرمایه ای بدان معنی است که سود باقیمانده اغلب در مراحل اولیه عمر دارایی محقق نشده است.

کینگ و لانگ لی ( ۱۹۹۸ ) به آزمون مدل اولسون در سه کشور اروپایی پرداختند. نتایج آن‌آموزش‌ها ‌در مورد کشور آلمان نشان می‌دهد که در طی دوره پژوهش، توان ارزش دفتری افزایش و توان سود در تعیین ارزش شرکت‌آموزش‌ها کاهش یافته است، در انگلستان توان توضیحی ارزش دفتری افزایش یافته است ولی توان توضیحی سود تقریباً بدون تغییر باقی مانده است ولی در کشور نروژ، طی این دوره، قدرت توضیحی سود و ارزش دفتری، تغییرقابل ملاحظه ای نداشته است.

تحقیقی در سال۱۹۹۸ توسطAndrew W. Stark وHardy M. Thomas و در کشور انگلیس با عنوان”رابطه تجربی بینRI وارزش بازار” انجام شد. هدف ازانجام این تحقیق را ادعاهای اخیربیان کرده انداینکهRIمعیار بهتری برای استفاده دربرنامه ریزی داخلی وکنترل فعالیت‌ها نسبت به سود می‎باشد. با انجام این تحقیق ‌به این نتیجه رسیده اند کهRI نسبت به سود رابطه بهتری باارزش بازاردرمورد هزینه‎های تحقیق وتوسعه وافتتاح وبستن ارزش‌های اسمی‎دارد. همچنین مدارکی مبنی بر حمایت از استفادهRI دربرنامه ریزی وکنترل ارائه شده است.

بالدینیوس و همکاران(۱۹۹۹) نشان دادند در حالی که سطح سود باقیمانده ممکن است در ابتدا به سمت پایین گرایش داشته باشد صرف نظر از روش استهلاک تغییر در سود باقیمانده رابطه ارزیابی بین سود باقیمانده و خالص ارزش جاری‎یک شرکت را حفظ می‎کند. این دارای مفاهیم مدل اصلاح ایستون و هریس ‌بر اساس RI است که نشان دهنده آن است که ما به جای اینکه تمرکز خود را به تجزیه در سطح سود خالص به سود باقیمانده و سایر اجزا معطوف کنیم باید تمرکز خود را به تجزیه تغییر در سود خالص به تغییر در سود باقیمانده و سایر اجزا معطوف کنیم.

در سال ۲۰۰۰، Robert F. Halsey از دانشکده بابسون در مقاله ای با عنوان”کاربرد مدلRI در آموزش ویادگیری تجزیه وتحلیل نسبتها”که در مجله”دانش حسابداری”منتشر شد، با هدف به کارگیری مدلRI در تفسیر وتوضیحROE,P/B,P/E بااجرای تحقیقPenman در Nordstrom. Inc نتایج زیر را استخراج نمود:

شرکتهایی کهP/BوP/E بالا دارند، شرکتهایی باRI مورد انتظار مثبت بوده و انتظار می رود که سود خالص آن ها از سطح جاری بالاتر رود، این ها شرکتهایی باعملکرد بالا (در حال رشد) می‎باشند.

شرکتهایی کهP/Bو P/Eپایین دارند، شرکتهایی باRI موردانتظارمنفی بوده و سود آتی آنهاازسطح جاری پایین تراست، این شرکتهابامشکلات جدی مواجه می‎شوند طوری که انتظارنمیرودکه سرمایه گذاری آنهابازدهی بیشترازهزینه سرمایه داشته باشد.

شرکتهایی کهP/Bبالا وP/E پایین دارند، شرکتهایی باRI مورد انتظار مثبت بوده و سود آتی آن ها از سطح جاری پایین تراست، این شرکت‌ها هنوز سرمایه گذاری مولد دارند‎یعنیNPVمثبت دارند اما در حالت نزولی قرار دارند.

در این نوستاذ پس از معرفی سود و مفاهیم مربوط به آن، «سود حسابداری» و «سود اقتصادی» بحث شده و پس از تحلیل آن نقاط قوت و ضعف هر یک بیان شده است.

مفهوم سود و کاربردهای آن

مفهوم سود از جمله مفاهیم کاربردی در یک واحد اقتصادی است. از این رو، با توجه به اهداف مختلف استفاده کنندگان، تعاریف و روش های اندازه گیری متفاوتی برای آن ارائه شده است. به کارگیری سود برای اهداف خاصی همچون معیار سنجش کارایی مدیریت، معیار پیش‌بینی عملکرد آتی شرکت و یا سود تقسیمی در آینده، معیار سنجش میزان موفقیت های شرکت، مبنای تعیین مالیات، مبنای تدوین مقررات شرکت جهت تأمین منافع عموم مردم و سرانجام معیار ارزیابی و قضاوت درباره چگونگی تخصیص منابع توسط اقتصاددانان برای سود قابل ترسیم است. (کلاید، ۲۰۰۷).

با توجه به اهداف استفاده کنندگان سود می توان سه رویکرد ساختاری، تفسیری و رفتاری را مورد توجه قرار داد.

1. 1. مفهوم سود از دیدگاه ساختاری: در این دیدگاه، عرف، سنت و مقرارت، اموری معقول، منطقی و با هم سازگار به شمار می‌آیند که بر پایه مفروضات، مفاهیم و اصولی که حسابداران در عمل به آن ها رسیده و ارائه کرده‌اند قرار می گیرند. ولی، مفاهیم یا اصولی مانند تحقق بخشیدن به یک رویداد مالی، تطابق، روش تعهدی و روش های تخصیص هزینه ها را می توان فقط از دیدگاه مقررات خاص تعریف کرد، زیرا نمی توان نسخه دومی از آن ها را در دنیای واقعی مشاهده نمود. (پاراسائیان به نقل از هندریکسن، ۱۳۸۵).

1. 1. مفهوم سود از دیدگاه تفسیری: در این دیدگاه برای ارائه تعریفی از سود بر دو مفهوم اقتصادی تغییر میزان رفاه و حداکثر سازی سود تکیه می شود. هیئت استانداردهای حسابداری مالی نیز به صورت تلویحی ‌به این دو مفهوم در قالب «حفظ سرمایه» و «به حداکثر رساندن سود» اشاره ‌کرده‌است. حفظ سرمایه یکی از اصلی ترین مفاهیم سود است، زیرا این مفهوم بر پایه ی تئوری اقتصادی قرار دارد. این دیدگاه مبتنی بر تغییرات ارزش فعلی وجوه نقد مورد انتظار است؛ ولی قیمت فعلی بازار و گزینه های مشابه را نیز می توان از این دیدگاه توجه کرد و مدعی شد که اقلام مذبور می‌توانند جایگزین مناسبی برای ارزش جاری باشند (پارسائیان به نقل از هندریکسن، ۱۳۸۵).

1. 1. مفهوم سود از دیدگاه رفتاری (عملگرایی): این مفهوم مواردی نظیر فرایندهای تصمیم گیری سرمایه گذاران و بستانکاران، واکنش قیمت اوراق بهادار در برابر گزارش دهی سود، تصمیمات مدیریت ‌در مورد هزینه سرمایه و واکنش مدیران و حسابداران در برابر بازخورد اطلاعات را در بر می‌گیرد. یکی از ویژگی های رفتاری این است که می توان سودهای آتی را پیش‌بینی نمود. اگر سایر عوامل تأثیر گذار با دقت کامل در نظر گرفته شوند، می توان با بهره گرفتن از سودهای خالص چند دوره، عملیات آینده شرکت را پیش‌بینی کرده (پارسائیان به نقل از هندریکسن، ۱۳۸۵).

1. با این وصف، همه ی مفاهیم سود از جنبه‌های عملی و نظری نمی تواند در ارائه اطلاعات اثر گذار بر سرمایه گذاران و دیگران دنیای واقعی فاقد تفسیر لازم هستند و یا نمی توانند بر تصمیمات سرمایه گذاران و دیگران اثر گذار باشند. زیرا فاقد هر گونه ویژگی رفتاری هستند.

سود حسابداری و نحوه ی محاسبه آن

سود حسابداری که با بهره گرفتن از سیستم تعهدی تهیه می شود، از نظر بسیاری از استفاده کنندگان صورت های مالی، ابزاری برای سنجش عملکرد شرکت محسوب می شود. منظور از سنجش عملکرد شرکت ها، ارزیابی کلی وضعیت مالی و نتایج عملیات به منظور اخذ تصمیمات منطقی است. به عنوان مثال، سود حسابداری می‌تواند مبنای اعتباردهی بانک ها به شرکت و یا از شرایط ورود بورس اوراق بهادار قرار گیرد.

هیئت استانداردهای حسابداری مالی^[۱۱]، در بیانیه شماره ۶ مفاهیم حسابداری مالی، استفاده از روش تعهدی در حسابداری را الزامی نموده است. بر این اساس، انعکاس آثار معاملات و رویدادهای شرکت لزوماًً به معنای ورود و خروج وجه نقد نیست. به عبارت دیگر، در روش تعهدی، اصولی نظیر «تحقق» و «تطابق» به منظور انعکاس درآمدها و هزینه ها و محاسبه سود حسابداری مورد استفاده قرار می‌گیرد. در نهایت، موفقیت یک شرکت به توانایی آن در ایجاد جریان های نقدی بستگی دارد (هیئت استانداردهای حسابداری مالی، ۱۹۸۵).

از دیدگاه حسابداری به دلیل ابهامات موجود ‌در مورد میزان جریان های نقدی آتی و عدم دسترسی به نرخ تنزیل مناسب، سرمایه بر مبنای خالص دارایی های مؤسسه مالی اندازه گیری می‌گردد. به عبارتی دیگر سود در حسابداری ناشی از تفاوت بین سرمایه واحد تجاری در آغاز و پایان دوره مالی است. در این مفهوم سرمایه معادل خالص دارایی ها بوده و اندازه گیری سود تحت تأثیر مبانی اندازه گیری دارایی ها و بدهی ها قرار می‌گیرد. در حسابداری جهت تعیین سود، روش های مختلفی همچون حسابداری تعهدی، حسابداری نقدی، حسابداری نیمه تعهدی، تعهدی تعدیل شده و نقدی تعدیل شده به کار می رود.

بدیهی است استفاده از روش های فوق سود و زیانی متفاوت ارائه خواهد داد به همین دلیل طبق اصل تطابق، حسابداران برای شناخت هزینه ها از رویکرد «بگذار هزینه ها از درآمدها تبعیت کنند» پیروی نمایند. مطابق این اصل هزینه های یک دوره از درآمدهای همان دوره کسر می‌گردند تا عملکردی واقعی از نتیجه کار منعکس گردد. از دیدگاه نظری روش صحیح حسابداری برای شناسایی درآمد باید به گونه ای باشد که اولاً آن درآمد تحقق یابد یا قابل تحقق باشد و ثانیاًً آن درآمد تحصیل گردد. مطابق این دیدگاه چنانچه یکی از شرایط فوق به وقوع پیوندد می توان درآمد را شناسایی نمود (تیموری، ۱۳۸۰)

سود اقتصادی و نحوه محاسبه آن

تعریف مهفوم اقتصادی سود عموماً به اقتصاددانانی همچون هیکس (۱۹۳۹) نسبت داده می شود: «هدف محاسبه سود در امور خاص این است که به مردم نشان دهیم چه مقدار آن ها می‌توانند مصرف کنند بدون آن که نیازمند شوند. به نظر می‌رسد سود یک فرد به عنوان حداکثر مقداری است که فرد می‌تواند در طول هفته مصرف کند و همچنان در پایان هفته به خوبی اول هفته که شروع کرده باشد». اگر چه تعریف هیکس بر سود فردی تأکید دارد، اما این مفهوم می‌تواند به عنوان مبنایی برای تعیین سود تجاری با عوض کردن واژه ی مصرف کردن با با توزیع کردن قرار گیرد. ‌بنابرین‏، سود تجاری تغییر خالص دارایی ها در نتیجه فعالیت های تجاری در طول دوره ی حسابداری خواهد بود. به عبارت دیگر، سود تجاری تغییر خالص دارایی ها به استثنای سرمایه گذاری های مالکان و توزیع سود بین آن ها است. لازم به ذکر است که این مفهوم تعیین سود از سوی حسابداران با عنوان حفظ سرمایه به نام گرفته است (بارکر^[۱۲]، ۲۰۰۸)

به منظور بررسی مفهوم سود اقتصادی و نحوه محاسبه آن ابتدا دو جزء اساسی در این تعریف یعنی کمیابی و هزینه فرصت تشریح می شود.

۲-۱ بیان مسئله تحقیق

اهمیت معیارهای غیر مالی بر سنجش عملکرد مالی شرکت‌ها و واحدهای گوناگون شرکت‌ها و تأثیر معیارهای غیر مالی بر معیارهای مالی و تحقیقاتی که در گذشته صورت پذیرفته است نشان دهنده شواهدی در رابطه با ارتباط رضایتمندی مشتریان و عملکرد های مالی آتی می‌باشد. چندین تحقیق و بررسی صورت پذیرفته که نشان دهنده ارتباط مثبت بین رضایتمندی مشتریان و عملکردهای مالی آتی بوده است. در حالی که دیگر تحقیقات و بررسی‌ها نشان دادند که تاثیر مالی رضایتمندی مشتریان در صنایع و شرکت‌ها متفاوت و مختلف است. با توجه به رقابت به وجود آمده در میان شرکت‌های بیمه در صورت عدم شناخت عوامل مؤثر بر درآمدها، گاه این شرکت‌ها با کاهش در آمدها روبرو می‌شوند که بعضاً ممکن است کیان شرکت را به خطر بیندازد. چنانچه بیمه گر در ارزیابی عوامل ناموفق باشد، امکان از دست دادن درآمدهای فعلی و حتی درآمدهای آتی وجود دارد. از جمله این موارد اینکه شرکت‌های بیمه گر با از دست دادن قراردادها و بیمه شدگان فعلی خود مجبور به جبران ظرفیت خالی به وجود آمده می‌باشد، این موضوع به دو صورت بر درآمد این شرکت‌ها تاثیر می‌گذارد اول اینکه این شرکت‌ها مجبور می‌شوند جهت به دست آوردن بیمه شدگان جدید و درآمد‌های جدید درصدی از درآمد خود را به ‌عنوان حق‌الزحمه نمایندگان بابت بازاریابی بپردازند. و دوم اینکه بعضاً جهت پوشش خلاء به وجود آمده مجبور به پذیرش قراردادهای بیمه ای جدید با درآمد کم و تعهدات زیاد می‌شوند. اما با عدم شناخت عوامل مؤثر گاهی این شرکت‌ها با شرایط خاصی روبرو می‌شوند که ممکن است کیان شرکت را به خطر بیندازد. از سویی دیگر در شرایط رقابتی به وجود آمده شرکت‌ها می‌توانند نسبت به جذب بیمه شدگان جدید اقدام نموده و موجب افزایش درآمد خویش و پیشرفت صنعت بیمه در کشور شوند که این امر با شناخت این عوامل میسر خواهد شد. در این تحقیق از منظر بیمه‌گزار و مشتری به آن نگاه می‌شود چرا که بیمه‌گزار یکی از عوامل مهمی است که جنبه‌های مختلف شرکت بیمه را تحت تاثیر قرار می‌دهد. به بیان دیگر بیمه‌گزار علت اصلی تشیکل و ادامه فعالیت یک شرکت بیمه می‌باشد. از اینرو توجه و شناخت نسبت به نیاز و خواسته‌های وی بسیار مهم و ضروی است. اینکه بیمه‌گزار چه جنبه‌هایی از خدمات و امکانات شرکت را مورد توجه قرار داده و به وسیله آن ها شرکت را ارزیابی می‌کند؟ خواسته و توقعات وی چیست؟ آیا رضایتمندی بیمه‌گزار بر درآمد شرکت بیمه مکمل مؤثر است؟ رضایت بیمه گزار تابع چه عوامل است؟ خدمات بیمه چگونه، کی و کجا بایستی ارائه شوند تا رضایت وی به دست آید؟ آیا شرکت‌های بیمه محصول بیمه ای مطلوب و مورد نظر بیمه گزار را ارائه داده‌اند؟ بیمه گر چگونه می‌تواند با برآورد کردن احتیاجات بیمه شده درآمدهای فعلی را حفظ کند؟ چگونه می‌تواند درصدد درآمدهای جدید باشد؟ ‌بنابرین‏ در این تحقیق ما به دنبال شناسایی رابطه متغیرهای رضایت بیمه گزار و درآمد شرکت بیمه خواهیم بود که تحت عنوان «تبیین رابطه رضایت بیمه‌گزاران و درآمد شرکت‌های بیمه مکمل درمان» مورد بحث قرار خواهد گرفت. در شرکت مورد بررسی از سال ۱۳۸۷تغییرات درآمد باعث بروز مسائلی در شرکت گردید که در سال ۱۳۸۸با توجه به کاهش چشمگیر درآمد این موضوع به تعدیلات نیرو و بازنگری در سیاست‌های مالی شرکت شد.

۳-۱ تاریخچه مطالعاتی

«کلارا اکسیالینگ چن» (۲۰۰۸) در مقاله خود با عنوان «کارکرد های درآمدی رضایتمندی سرمایه گذاران در شرکت‌های بیمه درمان» به بررسی عوامل رضایتمندی سه گروه از سرمایه گذاران در شرکت‌های بیمه درمان پرداخته است که این سه گروه عبارت است از ۱-بیمه‌گزارانی که طرح‌های بیمه را برای کارمندان و کارگران خود خریداری می‌کنند ۲-بیمارانی که از طرح‌های بیمه ای استفاده می‌کنند ۳٫ پزشکانی که ارائه دهنده خدمات پزشکی می‌باشند .ایشان با بهره گرفتن از داده ها و اطلاعات به دست آمده ‌در مورد رضایتمندی گروه‌های مختلف سرمایه گذار ‌به این نتیجه رسیده است که سنجش و اندازه گیری میزان رضایتمندی دارای چندین بعد است و درآمدها و عائدی‌های آتی هم در ارتباط مثبت با این رضایتمندی می‌باشد( اکسیالینگ چن،۲۰۰۸) ^[۱].

نتایج پژوهش اندرسون و همکاران^[۲] در شرکت‌های تولیدی و خدماتی نشان داد که (۱) در شرکت‌های تولیدی رضایت مشتریان منجر به بهبود بهره وری می‌شود. (۲) در شرکت‌های خدماتی یک رابطه کاملا متقابل و مثبت بین رضایت مشتری وافزایش میزان فروش و بازده بالا دارد (آذر،‌۱۳۸۸، ص۲۸)^۲.

«بنکر و ماشرولا» به بررسی نقش معیارهای غیر مالی بر عملکرد آتی فروشگاه‌های زنجیره‌ای در شرایط رقابتی پرداختند. آن ها در این تحقیق برای ارزیابی عملکرد هر فروشگاه از شاخص سود عملیاتی و درآمد استفاده نمودند. نتایج تحقیق نشان داد که رابطه ای قوی و مثبت بین رضایت مشتریان و رضایت کارکنان با عملکرد هر فروشگاه وجود دارد، به طوری که در صورت پایین بودن رضایت مشتریان و کارکنان احتمال بسته شدن فروشگاه در سطح بالایی قرار دارد (بنکر و ماشرولا،۲۰۰۷،ص۷۶۳) ^[۳]۳٫

«کپلن و نورتون^[۴]» با انجام یک پروژه تحقیقاتی در باره ارزیابی عملکرد در دوازده شرکت که یک سال به طول انجامید، “ارزیابی متوازن” را به عنوان مجموعه ای از معیارها، که بررسی سریع ولی جامع واحد تجاری را برای مدیران ارشد امکان پذیر می‌کرد، برنامه‌ریزی و ایجاد کردند. آن ها با بیان اینکه معیارهای حسابداری مالی سنتی مانند بازده سرمایه گذاری و سود هرسهم ممکن است درباره فعالیت‌های نوآور و بهبود مداوم، که نیازهای محیط رقابت امروز است، سیگنال‌های گمراه کننده ای به آن ها بدهند تکنیک ارزیابی متوازن را به عنوان معیار سنجش عملکرد معرفی کردند. ارزیابی متوازن شامل معیارهای مالی و عملیاتی است. معیارهای مالی، نتایج فعالیت‌هایی که قبلاً انجام شده اند را نشان می‌دهند و معیارهای عملیاتی رضایت مشتری، فرآیندهای درون سازمانی و فعالیت های نوآوری و بهبود سازمان، عملکرد مالی آتی سازمان را در بر می‌گیرند (آذر، ۱۳۸۸،ص ۲۶)^۲.